עבודות תמחיר

התמחיר הינו חלק מרכזי בתחום החשבונאות הניהולית. התמחיר ביסודו עוסק באיסוף נתונים, חישוב וניתוח עלויות. מטרת התמחיר היא לשמש ככלי לקביעת העלות של כל מוצר/שירות/מחלקה או כל אובייקט מתומחר אחר בארגון.

עבודת התמחיר נדרשת לכל ארגון על מנת לקבוע ולנתח את סך העלויות לכל אובייקט מתומחר ובאמצעות כך לקבוע את רווחיותה והתנאים המסחריים האחרים.

כמעט כל החברות מבצעות בתוך הארגון עבודות תמחיר במסגרת הניהולית השוטפת. לא כל החברות יודעות להתמודד עם ביצוע תמחיר כולל או מורכב היודע לנתח את כלל המרכיבים השונים בארגון. עבודות תמחיר ניתן גם לבצע במספר דרכים וחשוב למקבלי ההחלטות להבין את אופי השיטה שנבחרה כמו גם השוואתה לשיטות אחרות.

חברתנו מבצעת עבודות תמחיר במגוון תחומים וענפים, החל מעבודות תמחיר בסיסיות לארגונים בינוניים ועד מערכות תמחיר מורכבות לארגונים גדולים. עבודות התמחיר הן כלי ניהולי חשוב בתהליך קבלת ההחלטות הניהוליות של הפירמה ועל כן מומלץ להסתייע, במידת הצורך, בגורם חיצוני מקצועי.

התמחיר - מושגי יסוד

חשבונאות ניהולית

החשבונאות הניהולית עוסקת ברישום, מיון וניתוח עלויות ובקביעת עלות ליחידת תוצרת. החשבונאות הניהולית נסמכת על מערכת הכספים והתפעול של הפירמה ומתחלקת למספר תחומי פעילות עיקריים:

תמחיר - איסוף נתונים וחישוב עלויות.
תקציב - תכנון וקבלת החלטות.
בקרה - "אצבע על הדופק".
הערכת ביצועים

עיקר ההבדלים שבין החשבונאות הניהולית לחשבונאות הפיננסית הם:

מיועדת לספק מידע לגורמי פנים בארגון ולמקבלי ההחלטות בפירמה.
אין חובת דיווח – הדיווח גמיש ונקבע בהתאם להחלטת הפירמה.
סוג הדיווח הוא כספי אך גם לא כספי, איכותי.
החשבונאות הניהולית עוסק בעבר, בהווה ובעתיד.

התמחיר

הבסיס לתמחיר הוא מיון וניתוח עלויות. התמחיר הוא למעשה סך חישובי העלות של מוצר/שרות/תהליך/מחלקה או כל אובייקט מתומחר אחר בארגון. התמחיר כשלעצמו אמנם עוסק בחישוב עלותם של המוצרים אך יכול גם להוות את הבסיס לקביעת מחירי המוצרים (COST+ ).

הגדרת העלות היא: משאב כלכלי שנצרך, או שלא נוצל כיאות, על ידי עסק כדי להשיג את מטרות העסק.
סוגים עיקריים של מיון עלויות:
א. התנהגות - עלויות משתנות מול קבועות.
ב. מדידה - עלויות ישירות מול עקיפות.
ג. פונקציה - עלויות תפוקה מול תקופה.
ד. אחריות - עלויות נשלטות מול שאינן נשלטות.

עלויות קבועות ומשתנות

עלות משתנה היא עלות הגדלה או קטנה באופן ישיר, כפונקציה של השינויים בהיקף הפעילות בתקופה מוגדרת. ככל שהיקף הפעילות יגדל, תגדל גם העלות הכוללת של המשאב הנצרך, ולהפך.

עלות קבועה היא זו שסכומה הכולל אינו מושפע משינויים בהיקף הפעילות בתקופה מוגדרת. סך כל העלות נשאר קבוע ללא קשר להיקף הפעילות המתבצעת. עלות קבועה עלולה להשתנות בטווח ארוך שלא בגין שינויים בהיקף הפעילות (עדכון דמי שכירות לפי מדד). שינויים מסוג זה אינם משפיעים על זיהויה.

עלויות משתנות למחצה הן עלויות הכוללות סכום קבוע מינימאלי, בתוספת חיוב על כל יחידה של פעילות (לדוגמא: חשבון הטלפון). סך כל העלות המשתנה למחצה מושפע מההתנהגות המעורבת, בחלקו קבוע ובחלקו משתנה.

עלויות קבועות למחצה הן עלויות קבועות בהיקף כמותי מסוים של פעילות אך משתנות כאשר ההיקף חורג מעבר לאותה כמות או מצטמצם מתחת לאותה כמות (לדוגמה:שכר מנהלי מחלקות או שכר משגיחים Supervisors). עלות קבועה למחצה משתנה באופן אנכי ומדורג.

עלויות ישירות ועקיפות

עלויות ישירות הן עלויות הניתנות לייחוס ישיר (זיהוי לצורך מדידה) ליחידה (אובייקט) מוגדרת (מוצר,שירות או אתר Location). העלויות ניתנות לזיהוי ביחידה מוגדרת שאת עלויותיה יש למדוד (יחידת עלות.Cost Object ( משאב המהווה עלות ישירה לאתר (עלות המחלקה) עשוי להוות עלות שאינה ישירה (עקיפה) ביחס ליחידות התפוקה של האתר (עלות מוצר במחלקה).

עלויות עקיפות (בלתי ישירות) הן עלויות שלא ניתן (או לא כדאי) לזהותן לצורך מדידה ביחידת העלות. עלויות עקיפות יש להעמיס על יחידות העלות הצורכות אותן, על פי בסיס העמסה הוגן ככל האפשר. עלויות עקיפות מחולקות בין יחידות עלות מוגדרות שאת עלותן יש לחשב (מוצר, מחלקה וכד').

עלויות תפוקה ועלויות תקופה

עלויות תפוקה הן עלויות שניתן לזהות במוצרים או שירותים המיועדים למכירה או לצריכה (תועלת עתידית). עלות יחידת תפוקה שייכת ליחידה וצמודה לה עד אשר היחידה נמכרת או נצרכת. עלות יחידת תפוקה שנמכרה תשודך להכנסה שנבעה מהמכירה (תועלת שהופקה), בתקופה בה בוצעה המכירה (תהפוך להוצאה של התקופה).

עלויות תקופתיות (הוצאות) – עלויות שהתועלת מהן הופקה בתקופה מוגדרת בה הן נגרמות (הוצאות הנהלה וכלליות והוצאות מכירה). עלויות תקופתיות (הוצאות) מנוכות מההכנסות שמומשו באותה תקופה.

עלויות נשלטות ועלויות שאינן נשלטות

עלות שבשליטת מנהל מסוים היא עלות שניתנת לשינוי על ידי המנהל בתקופת זמן נתונה. עלות שאיננה בשליטת מנהל היא עלות שאין אפשרות לשנותה על ידי המנהל (למשל: הוצאות פחת).

תמחיר הזמנה

שיטת צבירת עלויות לפי תמחיר הזמנות מתאימה לארגונים (או פלחים שלהם) המפיקים יחידות מוצר או שירות מגוונים. הפעילות בארגונים אלו מוגדרת בד"כ במונחים של הזמנות או אצוות של מוצרים/שירותים דומים, או לקוח. השיטה מאמצת את ההזמנה/אצווה של יחידות זהות כיחידת תפוקה אחת ומתעלת את כל העלויות למדידה, רישום וסיכום בכל הזמנה בנפרד. סך-כל עלויות ההזמנה יכללו את החומרים הישירים שנצרכו, את העבודה הישירה שבוצעה והעלויות העקיפות שנזקפו/הועמסו (על פי שיטת העמסה שנבחרה), לכל הזמנה בנפרד. להזמנה/אצווה יש לתת מספר או סימני זיהוי כך שכל חומר הנדרש לייצורה יזוהה לה. רישומי שעות העבודה אמורים להיצבר לכל הזמנה בנפרד. העלויות העקיפות יחולקו בין כל ההזמנות (על פי שיטת העמסה מתאימה).
עלות ליחידת מוצר או שירות המופקת במסגרת הזמנה מסוימת תחושב על בסיס ממוצע בעת סיום הייצור/אספקת השירות כפי שהוגדר מראש.

עלות ההזמנה = חומרים ישירים + עבודה ישירה + עלויות ישירות אחרות + עלויות עקיפות שהועמסו.

                                                                             סה"כ עלות ההזמנה
עלות מוצר/שירות שבוצעו בהזמנה =     ------------------------------------------------
                                                                  כמות המוצרים/שירותים בהזמנה

תמחיר תהליך

תמחיר תהליך מיושם במקומות בהם יש זרימה מתמשכת של ביצועים מסוג דומה (מוצרים או שירותים זהים). בתמחיר תהליך, יחידת העלות היא כמות הביצועים (התפוקה) המתבצעת במחלקה בתקופת זמן שהוגדרה מראש. הזרמת מידע לגבי חומרים, עבודה ומשאבים אחרים המהווים את תשומות המחלקות, תבוצע לכל מחלקה בנפרד. דרוש גם מידע על תפוקות היוצאות מתוך המחלקה במשך התקופה המדווחת.

עקב אופיין המתמשך של תפוקות/ביצועי המחלקות, מתבקש שחלק מהתפוקות לא יושלמו בתום התקופה ויימשכו בתקופה הבאה (מלאי בתהליך). תשומות עבודה ועקיפות עשויות להיות מחושבות במצורף (תשומות המרה). יש לנהל מעקב אחר כמויות פיזיות הנכנסות למחלקה והיוצאות ממנה.

מכיוון ובסוף התקופה לא כל היחידות הושלמו ויחידה בלתי מושלמת אינה עומדת בתנאי של "צריכה שווה של חומרים והמרה", מתעוררת הבעיה כיצד לקבוע את כמות היחידות שיוצרו בתקופה. לצורך כך נגדיר תפוקה שוות ערך. כל היחידות המיוצרות צורכות כמות זהה של חומרים והמרה. (המרה = עבודה + עקיפות). אין צורך בזיהוי כל יחידה בנפרד כיוון שההנחה בתמחיר תהליך כי עלויות ההמרה נצברות באופן רציף על פני התהליך.

הליכי חישוב תמחיר תהליך

איסוף מידע על תשומות תקופתיות.
חישוב תפוקה שוות ערך (במקומות בהם רלבנטי).
איסוף המידע והחישובים -לכל מחלקה בנפרד.
חישוב עלות ליחידת תפוקה בכל מחלקה.
הפרדה בין עלויות של תפוקות שהושלמו בכל מחלקה לאלו שטרם הושלמו.

העמסת עלויות עקיפות

עלויות עקיפות מורכבות מחומרים בלתי ישירים, עבודה בלתי ישירה ושאר העלויות הבלתי ישירות הנגרמות במהלך הפקת הפעילות / השרות. כל העלויות העקיפות צריכות להיכלל בעלות הפעילות/השירות (יחידת העלות) וזאת בסיוע שיטות של הקצאה וחלוקה (העמסה).

נהוג לחשב את העלויות העקיפות על פי מקדם העמסה.

קביעת המקדם מתבצעת ב 4 שלבים:
1. אומדן העלויות העקיפות במשך התקופה.
2. בחירת בסיס העמסה (שעות/עלות עבודה וכו').
3. אומדן מספר היחידות בבסיס ההעמסה.
4. קביעת מקדם ההעמסה.

בסיס העמסת עלויות עקיפות יכול להתבצע במספר דרכים:

זיהוי קשר בין העלות למחלקה – השיטה הטובה ביותר אך אפשרית רק במקרים מסוימים.
העמסת עלויות לפי כמות שירותים שסופקה – השיטה הנפוצה והסבירה.
העמסה לפי כושר ספיגה – שיטה המקובלת כשישנם שיקולים ניהוליים ואחרים נוספים.
העמסה בחלוקה שווה – שיטה שרירותית ולרוב לא מקובלת.
שיטת העמסה יכולה להשפיע על קבלת החלטות ניהוליות וכלכליות ועל כן יש ללמוד ולהבין את שיטת ההעמסה ולהשוות את התוצאות לשיטת העמסה אחרת.

תמחיר תקן

שיטת תמחיר על פיה נקבעים מראש תקנים לעלויות בסעיפי הפעולה השונים. תקנים אלה משמשים להערכת ביצועים גם במקרים בהם לא קיימת מערכת תקציבית.

תמחיר התקן קובע בתחילת התקופה עלויות תקן לפעילות העסקית. לאורך תקופת הפעילות ובסופה משווים את העלויות בפועל לתקנים שנקבעו והערכת הביצועים מבוצעת באמצעות ניתוח הפערים והסטיות.

ניתוח הסטיות מתבצע בכמה מישורים: סטיית מחירים, סטיית כמויות, סטיית עלויות והרכבן וסטיית יעילות.

נקודת איזון ומרווח ביטחון

נקודת האיזון מתקבלת כאשר ברמת תפוקה המכירות או ההכנסות מכסות את העלויות הקבועות והמשתנות.

מעל נקודת האיזון החברה מרוויחה ומתחתיה החברה בהפסד.

נקודת האיזון מהווה כלי ניהולי המאפשר את קביעת הרווח או ההפסד בכל רמת פעילות.

מרווח הביטחון הוא ההפרש בין המכירות בפועל לבין המכירות בנקודת האיזון. ככל שאנו נמצאים ברמת מכירות גבוהה יותר, כך מרווח הביטחון גדול יותר. שיעור מרווח הביטחון הוא מרווח הביטחון מחולק בסך במכירות (מאפשר השוואה בין חברות עם היקפי פעילות שונים).

לעמוד הקודם